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解讀《會計師事務所服務收費管理辦法》

發布時間:2010-2-3 0:27:46

2010年1月27日,發展改革委、財政部聯合印發了《會計師事務所服務收費管理辦法》(發改價格[2010]196號)(以下簡稱《收費辦法》),這是我國注冊會計師行業服務收費管理的第一個全國性規范文件,是發展改革委、財政部以實際行動貫徹落實《國務院辦公廳轉發財政部關于加快發展我國注冊會計師行業若干意見的通知》(國辦發[2009]56號)(以下簡稱《若干意見》)的一項重要內容,也是會計師事務所學習實踐科學發展觀活動整改階段的一項重大舉措。《收費辦法》的發布,對規范會計師事務所執業收費、有效遏制注冊會計師行業低價競爭、提升會計師事務所服務質量、促進行業持續健康發展,具有十分重要的意義。
  一、《收費辦法》制定背景
  會計師事務所服務收費過低是制約我國注冊會計師行業健康發展的一項重要因素,也是業內近年來普遍反映的突出問題。由于審計服務的特殊性,加之我國會計師事務所總體規模小、數量多、市場定位和服務同質化,行業內一直存在著低價競爭的現象。過去一些地方制定的本地會計師事務所收費規定由于年代久遠、標準嚴重偏低,客觀上也造成會計師事務所收費水平難以提高。近兩年,在我部做大做強戰略推動和政策引導下,一批大中型會計師事務所優化整合、強強聯合,低價競爭現象在一定范圍內有所好轉,但中小會計師事務所之間的惡性競爭問題依然十分突出。隨著招標選聘會計事務所方式的普及,評標標準片面強調報價因素,使低價競爭更為表面化。伴隨著低價競爭,還出現指定業務、支付傭金、回扣等行業潛規則。
  過低的收費具有多方面危害。首先,過低收費不能支撐會計師事務所按照必要審計程序執行審計業務的成本,使審計質量難以保證。注冊會計師是公眾利益的保護者,審計業務收費影響到會計師事務所執業質量,也就威脅到公眾利益。其次,注冊會計師行業是智力密集型行業,人才是事務所的核心資源。過低的收費難以支撐行業合理工資水平,使得辛苦培養出來的優秀人才大量流失。這不僅不利于行業持續發展,又進一步威脅到審計質量。第三,指定業務、支付傭金、回扣等行為助長了行業不正之風,也易于滋生腐敗。因此,低價競爭損害了注冊會計師的獨立性,破壞了行業健康發展之基。
  正是由于低價競爭的嚴重危害性,《若干意見》將治理這一問題作為加快行業發展的目標之一,提出要“有效治理指定業務、索取回扣等不當行為”,并要從規范執業收費上對行業予以支持。
  二、《收費辦法》制定過程
  《收費辦法》的出臺經過了充分的醞釀。2008年3月,根據調查了解和業內反映情況,我們啟動了會計師事務所收費問題研究工作。為進一步了解情況,我們于2008年6月開展了對各地會計師事務所收費現狀和管理情況的專項匯總分析研究,全面掌握了事務所收費現狀、各地已采取的規范措施以及存在的問題等,為《收費辦法》的主要政策選擇提供了重要參考。2009年4月,我們就前期研究成果與發展改革委價格司進行了溝通,得到了發展改革委的理解和大力支持。雙方成立聯合工作組共同啟動了《收費辦法》起草工作,在成都、北京等地開展了多次調研、論證工作,形成征求意見稿。發展改革委價格司在物價系統內公開征求意見,我司也于8月24日發文公開征求財政系統和業界意見。根據征求意見情況,聯合工作組進行了多輪修改完善。《若干意見》發布后,《收費辦法》起草進程明顯加快,我司在天津、廣州召開的貫徹落實《若干意見》座談會上又專門對《收費辦法》進行深入討論。根據討論情況,我們和價格司對《收費辦法》進行了最后修改、定稿,于2010年1月27日正式聯合印發。
  三、會計師事務所服務收費政策突出了最低限價導向
  《收費辦法》將會計師事務所服務收費分兩類管理,對強制性審計服務實行政府指導價,對其他服務實行市場調節價。
  辦法第四條規定,對會計師事務所提供下列審計服務的收費實行政府指導價:(1)審查企業會計報表,出具審計報告;(2)驗證企業資本,出具驗資報告;(3)辦理企業合并、分立、清算事宜中的審計服務,出具有關的報告;(4)法律、行政法規規定的其他審計業務。按照《價格法》,“政府指導價,是指依照本法規定,由政府價格主管部門或者其他有關部門,按照定價權限和范圍規定基準價及其浮動幅度,指導經營者制定的價格。”也就是說,會計師事務所提供強制性審計服務由政府確定價格區間,實際審計收費不能高于或者低于這一區間,否則就是價格違法行為,應當受到相應的處罰。
  為什么要對強制性審計業務實行政府指導價?這是由審計業務的特殊性所決定的。審計服務區別于其它服務的特殊性在于,它不存在正常的、通過市場競爭形成合理價格的機制。一般商品和服務都是購買人和消費者兩者合一,或者購買人和消費者利益是一致的,購買人關心商品或者服務的質量,希望其質量是好的。只要不存在壟斷或者信息不對稱等因素,市場機制就可以調整其價格和質量趨于合理。而強制性審計服務的購買人和消費者是不同的利益主體,多數情況下,兩者的利益是不一致的,購買人往往更看重或關心審計價格。這種情況下,如果存在完善的社會信用體系,迫使審計服務購買人必須通過事務所的聲譽維持自身的聲譽,則購買人仍然關注服務質量。但如果缺乏完善的信用體系,則購買人更希望審計價格越低越好。政府、銀行、投資者、社會公眾等審計報告使用者是審計服務的最終消費者,雖然關注審計質量,但不是購買者,沒有對服務的選擇權。這種情況下,通過市場機制形成合理質量和價格的條件尚不成熟。
  由于市場機制缺失,造成企業選擇價格低的事務所,事務所為了維持生存,只能縮減審計程序,降低審計質量。因此,注冊會計師行業具有一定的非市場性,不能完全依靠市場去解決一切問題,僅靠市場不能形成合理價格并維持正常質量,政府應當進行適度干預,特別是要實行最低限價。這種價格干預,完全旨在維護公眾利益和提高經濟運行質量,與壟斷行業出于自身利益制定統一限價有著本質區別。
  注冊會計師審計市場是典型的買方市場,會計師事務所在價格談判中往往屬于弱勢一方,不存在著價格過高而損害交易公平性的問題,對于審計收費似應只規定最低限價,而無需規定最高限價。但是,由于現行價格法律體系所提供的價格調節手段種類有限,除市場調節價、政府定價和政府指導價外,沒有其他手段可以選擇,因此《收費辦法》對強制性審計業務規定實行政府指導價,體現了注冊會計師行業的特點,突出了最低限價導向。
  當然,并非所有的強制性審計業務都存在低價競爭,例如證券期貨相關業務、外商投資企業相關業務、金融企業相關業務,其競爭秩序相對是比較規范的。對這些業務,政府指導價沒有必要以設定價格低限為目標。
  四、《收費辦法》將“保障會計師事務所服務質量”作為首要目標
  《收費辦法》在第一條制定宗旨中,將“保障會計師事務所服務質量”放在了首要位置,其后的“維護社會公眾利益”也是從另一個角度來闡述保障質量。因此,制定《收費辦法》的首要訴求是通過對會計師事務所服務收費的規范來確保服務質量,讓價格能夠支撐一定的服務標準,進而對公眾利益提供保護。《收費辦法》各項具體規定充分體現了這一宗旨。
  五、明確了核定審計服務平均成本的要素內容
  對審計服務收費標準的確定充分考慮了行業特點和要求。《收費辦法》第九條第二款規定,“核定審計服務社會平均成本,應以《中國注冊會計師執業準則》規定的必要執業程序為依據,并考慮執業責任風險和人員培訓費用等因素。”
  《中國注冊會計師執業準則》規定的必要執業程序是會計師事務所執業的最低質量要求。因此,上述規定意味著,制定審計服務收費標準應當滿足最低質量標準的需要,與此對應的就是最低收費標準。只有以最低質量標準為依據來核定審計服務社會平均成本,才能確保審計收費能夠滿足基本執業需要。
  將人員培訓費用作為核定審計服務社會平均成本的重要因素,體現了行業“人合”特性。會計師事務所是專業服務中介機構,主要成本是智力成本。盡管一份審計報告的制作成本并不高,但報告只是載體,報告中凝聚著大量的智力活動,審計結論背后是復雜專業判斷的支撐。這些工作耗費的不僅僅是注冊會計師參與審計業務的時間,實際上,大量的基礎性工作早在承接業務之前就已經開始了,這就是知識的準備。合格的注冊會計師要不斷維持其知識的更新,按照要求,每位注冊會計師每年都要完成必要的的后續教育,事務所也要通過研討、講座等各種形式開展本所注冊會計師的內部培訓,為注冊會計師保持專業勝任能力完成必要的準備工作。因此,對審計服務成本的核定,不能僅僅考慮審計項目的直接成本,還要考慮應當分攤到審計項目中的培訓費用。所謂“臺上一分鐘,臺下十年功”,講的就是這個道理。
  執業責任風險也是核定審計成本的一項特殊因素。從某種意義上來說,執業責任是會計師事務所提供審計服務的最主要成本。注冊會計師在市場經濟中的角色作用,就是以自身信譽對被審計報告提供擔保,而自身信譽的建立,必須以承擔失信的責任為前提。正如一句格言所說,“責任是信任的基礎”。所以,責任是注冊會計師提供專業服務的基礎。注冊會計師的責任最終要落實為財產責任。《注冊會計師法》明確規定了會計師事務所的民事責任,從國內外司法實踐來看,并不是說會計師事務所遵循了法律和執業規范的要求就能夠免除民事責任,由于審計期望差的存在以及“深口袋”理論的影響,民事責任風險是不能完全避免的。會計師事務所提供審計服務不僅有“上臺前的十年功”,而且“下臺后也不能松”,因此審計收費標準的制定應當充分考慮責任風險因素。
  六、強調了投標價格不得低于政府指導價下限
  招投標是當前會計師事務所低價競爭表現最為明顯的領域。因為招投標方式的報價信息更為透明,價格競爭更為直接。大多數招標結果都十分明顯是由報價最低者中標。《收費辦法》規定,會計師事務所無論參與什么形式的競爭,其審計收費都必須遵循政府指導價規定,之所以在第十四條專門對投標報價進行規定,就是強調投標價格不能低于政府指導價下限。
  七、強化了對惡性低價競爭的懲處
  《收費辦法》第十九條第(四)項專門列舉了“違反規定以傭金、回扣等形式變相降低審計服務收費超出政府指導價浮動下限”的違法情形,明確指出,會計師事務所不得以傭金、回扣等形式變相降低審計收費,使實際收費標準低于政府指導價下限。這將為查處惡性低價競爭提供有力的支持。
  八、異地執業適用的收費標準
  《注冊會計師法》第二十九條規定,會計師事務所受理業務不受行政區域限制。實務中,事務所特別是大中型事務所異地執業的情況較為普遍。過去,由于受管轄范圍的限制,地方制定的會計師事務所收費規定,無法解決本地事務所到外地執業或者外地事務所到本地執業所適用收費標準問題,《收費辦法》的發布則較好地解決了該問題。
  理論上講,會計師事務所異地執業,其成本水平應當介于事務所所在地和執業所在地之間。因此,辦法對異地執業允許以兩地中的任一收費規定執行,具體由會計師事務所和委托人協商。
  除異地執業外,還存在著會計師事務所異地設立分所應當執行何地收費規定的問題。對此存在比較大的分歧。一種意見認為,目前很多事務所對全國各地分所實行一體化管理,因此分所應執行總所所在地收費規定;另一種意見認為,分所執行總所所在地收費規定,將造成分所與本地事務所的不平等競爭。綜合考慮各方面意見,《收費辦法》規定分所執行分所所在地收費規定,一是考慮到分所經營成本主要受當地經濟環境影響;二是如果某一項業務的成本受總所成本因素影響比較大,一般屬于應由總所承接的業務(如證券業務)。
  九、省級財政部門要切實履行《收費辦法》規定的職責
  考慮到我國幅員廣闊,地區之間差異大,《收費辦法》僅對會計師事務所收費涉及的重大問題作了原則性規定,具體收費標準授權各省、自治區、直轄市在《收費辦法》統一原則基礎上自行制定。根據《收費辦法》第八條,各地收費標準由地方財政部門提出意見,報同級價格主管部門制定。各地需要對實行政府指導價的具體收費項目、每一項目的基準價、浮動幅度作出規定。各地財政部門要把握主動,全面細致地開展有關工作,提出適應本地區行業發展狀況的收費標準方案。
  一是要對收費項目開展調查研究。按照《收費辦法》規定,對強制性審計業務實行政府指導價。收費項目確定是否科學,影響到政府指導價的實施范圍是否正確,也影響到不同項目的收費標準是否合理。財政部門既要充分掌握當前注冊會計師的業務現狀,也要合理展望,體現出一定前瞻性。例如,根據規定,企業內部控制審計對于上市公司來說屬于強制性要求,因此上市公司內部控制審計應當列入政府指導價收費項目;又如,醫院、高校年度會計報表審計是根據《若干意見》要求即將實施的一項制度,具有強制性,但醫院、高校審計和企業審計明顯不同,可能存在顯著的成本差異,因此可考慮單列收費項目;再如,證券類業務與非證券類業務由于風險不同,復雜程度不同,可以考慮分設不同項目。由于收費項目在很大程度上具有共同性,財政部將在各地研究基礎上進行總結,適時發布指導性意見。
  二是成本分析要充分聽取行業意見,照顧行業特點,以執業準則規定的必要審計程序為依據,全面詳細分解成本項目明細構成,考慮執業責任風險和人員培訓等間接成本。例如,對于差旅費占執業成本比重較大的情況,可以考慮差旅費另行結算;在制定計件收費標準時,對下級獨立核算單位(如子公司)審計帶來的額外工作量要予以特殊考慮。
  三是最終指導價格區間的設定要突出最低限價導向。政府指導價是手段,遏制低價競爭是目的。基準價和浮動幅度決定價格區間,因此,兩者要綜合考慮,在合理確定價格下限的同時,要盡量避免將價格限得過緊,影響事務所正常的積累發展。對不同類型業務制定不同標準是一種可行的解決方案,如對證券類業務、涉外業務、金融業務設立分類標準。
  四是要根據社會經濟的發展適時調整收費標準。隨著行業發展,新的審計業務類型可能隨時涌現,特別是《若干意見》的發布為注冊會計師行業拓展了極其廣闊的業務空間。因此,收費項目也需及時調整。根據本地經濟發展水平與物價水平的變化,必要時對各收費項目基準價和浮動幅度也應進行調整。省級財政部門要密切跟蹤變化,適時向物價部門提出調整建議。根據《收費辦法》有關通知要求,各地應在今年6月底前制定出本地收費規定,各地財政部門要利用此次機會對本地過時的收費標準進行全面調整。
  五是要高度重視與本地物價部門的溝通協調。對會計師事務所收費管理,物價部門和財政部門要各負其責,以物價部門為主。此次《收費辦法》的順利發布,主要依托兩部門的通力配合,這為地方物價與財政部門的合作起到了很好示范作用。財政部門要積極與物價部門溝通,建立良性互動工作機制。特別在收費標準制定的前期基礎工作中,要主動邀請物價部門參與,將進展情況和主要成果要及時向物價部門通報,力爭盡早發布本地收費辦法。

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