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增值稅轉型背景下的企業納稅籌劃

發布時間:2010-1-22 20:38:05

一、增值稅轉型改革方案
  1.固定資產方面。我國此次增值稅轉型改革方案為:自200911日起,在維持現行增值稅稅率不變的前提下,允許全國范圍內(不分地區和行業)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備所含的進項稅額,未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。此項改革方案實施后,在節稅效應的影響下,企業將有更充足的動力構建基礎設施、改善生產條件、提高經營水平、增強競爭力。同時,大量基礎設施的構建導致固定資產的市場需求增加,從而拉動制造型企業的發展,對于刺激經濟、促進就業等有著積極作用。
  2.進口設備方面。此次增值稅轉型改革方案取消了進口設備增值稅的免稅政策,消除了購買和使用國內外設備在增值稅納稅方面的差異。這種公平的、一視同仁的做法,實質上為我國制造業的發展提供了良好的下游客戶基礎。
  3.外商投資企業方面。增值稅轉型改革方案還取消了外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。這一政策的實行將大大有利于本國企業的自主創新、設備國產化和我國裝備制造業的振興。
  上述三種措施的綜合效果,消除了因企業性質與固定資產來源不同而造成的稅收政策差異,使本國企業與外資企業、國產設備與進口設備在稅收方面處于同一起跑線,大大促進了本國企業的基礎設施建設。此外,鑒于我國市場原材料、人力資源等成本相對較低,我國企業生產制造水平日益提高,國產設備比進口設備更具有價格等方面的競爭優勢。上述改革措施還將大大刺激我國生產制造型企業產品需求量的增多,為擴大內需提供了一定的稅收政策支持。
  4.小規模納稅人方面。此次增值稅轉型改革方案將小規模納稅人征收率從6%(工業企業)與4%(商業企業)統一調減至3%.該項措施為減輕小規模企業的生產經營負擔、降低營運成本、增大利潤空間、增強競爭力起到重要作用,大大鼓勵與扶持了為數眾多的中小企業的發展,同時為勞動力富足的我國人才市場創造了大量就業機會。
  5.礦產品增值稅方面。除了上述減少稅收與降低稅率的鼓勵措施,增值稅轉型改革方案還提出了一項旨在調整產業結構的提升稅率措施,即將礦產品增值稅稅率從13%恢復到17%.這一稅率的提升,體現出國家貫徹科學發展觀、調整產業結構、走可持續發展道路的決心。此項措施的實施,增加了礦產品經營企業的運營成本,考驗了該行業企業的經營實力,達到淘汰一批經營業績不佳、管理不善、實力不強的中小型礦產品經營企業的目的,從而從稅收的角度為全社會的資源節約與持續發展、產業結構的調整與升級提供政策支持。
  二、增值稅轉型下的企業納稅籌劃
  (一)納稅人性質
  由于不同類別納稅人所適用的稅率和征收方法不同,納稅人可根據自己的具體情況在一般納稅人或小規模納稅人、增值稅納稅人或營業稅納稅人之間進行籌劃與安排。
  1.一般納稅人與小規模納稅人。在進行一般納稅人或小規模納稅人身份選擇時,通常可采用無差別平衡點增值率判別法與無差別平衡點抵扣率判別法兩種方法來判別究竟哪種納稅人身份更能實現節稅目的。
  (1)無差別平衡點增值率判別法。無差別平衡點增值率是指企業產品的增值率達到某一數值時,一般納稅人與小規模納稅人的稅負相等。從兩種增值稅納稅人的計稅原理來看,一般納稅人的增值稅是以增值額為計算基礎,而小規模納稅人的增值稅是以不含稅收入作為計算基礎。因此,無差別平衡點增值率的計算公式為:一般納稅人應納增值稅額=小規模納稅人應納增值稅額。即:銷售額×增值稅稅率×無差別平衡點增值率=銷售額×征收率;無差別平衡點增值率=征收率/增值稅稅率。
  (2)無差別平衡點抵扣率判別法。從另一個角度來看,一般納稅人稅負的高低取決于可抵扣進項稅額的多少。無差別平衡點抵扣率是指當一般納稅人的抵扣額占銷售額的比重(抵扣率)達到某一數值時,兩種納稅人的稅負相等。因此,無差別平衡點抵扣率的計算公式為:增值率=1-抵扣率,無差別平衡點抵扣率=1-征收率/增值稅稅率。
  在增值稅轉型改革方案出臺后,由于小規模納稅人的征收率發生了變化,因此各類型企業的無差別平衡點增值率與無差別平衡點抵扣率的數值也發生了相應變化。具體數據如表1所示:
  表1各類型企業無差別平衡點增值率與無差別平衡點抵扣率數值
  一般納稅人 小規模納稅人 無差別平衡點 無差別平衡點
  增值率    抵扣率
  17%    3%     17.65%  82.35%
  13%    3%     23.08%  76.92%
  從表1可知,當企業銷售的是普通產品時,若其產品的增值率為17.65%,則無論是作為一般納稅人還是作為小規模納稅人,應納增值稅額是相同的;若其增值率大于17.65%,則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人的;反之,則一般納稅人的稅負較低。當企業銷售糧食、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、液化氣、天然氣、沼氣、圖書、報紙、雜志、飼料、化肥、農藥、農機、農膜、農產品等(以下簡稱特殊產品)時,若其產品的增值率為23.08%,則無論是作為一般納稅人還是作為小規模納稅人,應納增值稅額是相同的;若其增值率大于23.08%,則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人的;反之,則一般納稅人的稅負較輕。由于小規模納稅人稅率的降低,無差別平衡點增值率也隨之下降,即小規模納稅人的產品增值率一旦高于平衡點,其增值率越大則相對于一般納稅人而言在稅收方面享受的節稅利益也就越多,從而從另一個方面體現了稅收政策對小規模納稅人的優惠與支持。
  同時,當企業經營普通產品,若其增值稅的抵扣率為82.35%,則無論是作為一般納稅人還是作為小規模納稅人,應納增值稅額是相同的;若本期的抵扣率低于82.35%,則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人的;若本期的抵扣率高于82.35%,則小規模納稅人的稅負高于一般納稅人的。同理,經過計算,對于經營特殊產品的企業,無差別平衡點抵扣率為76.92%,相應含義在此不作贅述。這便意味著從抵扣率的角度看,一般納稅人要想獲得更多的節稅利益,則需提高自身的抵扣率。而此次增值稅轉型改革方案中對于固定資產購進時可享有的進項稅額抵扣政策,便為提高企業的抵扣率提供了一條有效途徑,從而鼓勵企業進行基礎設施的構建等投資活動。
  所以,在一般納稅人與小規模納稅人的選擇上,企業應綜合考慮自身經營的特點,針對銷售產品的增值率、購進資產的可抵扣稅額數量等情況,在遵循法律規定的前提下,對經營業務進行適當的合并或分立,選擇相應的納稅人身份。
  2.增值稅納稅人與營業稅納稅人。當納稅人有兼營和混合銷售等行為時,則應考慮在增值稅納稅人和營業稅納稅人之問進行選擇。此次增值稅轉型改革方案調低了小規模納稅人的稅率,因此在小規模納稅人與營業稅納稅人的選擇上與以前有所不同。鑒于增值稅轉型改革后小規模納稅人增值稅征收率比營業稅稅率低,所以從事兼營或混合銷售等業務的小規模納稅人可選擇不分開核算,可將稅率控制在3%的最低水平。
  當然,需要強調的是,無論選擇哪種身份進行納稅籌劃,最根本與最關鍵的是要以我國稅法為基礎,應取得國家稅務總局所屬稅務機關關于相關納稅人身份的認定。
  (二)計稅依據
  增值稅一般納稅人從小規模納稅人處采購的物資其增值稅不能進行抵扣(或只能抵扣3%),為了彌補因不能取得增值稅專用發票而產生的損失,必然要求小規模納稅人在價格上給予一定程度的優惠。而優惠的幅度則由價格折讓臨界點來決定,即在分別選擇一般納稅人與小規模納稅人為供應商的情況下購貨企業銷售該批貨物后所獲得的凈利潤相等時兩供應商的價格關系。
  假設以一般納稅人為供應商時,其含稅進價為A;而以小規模納稅人為供應商時,其含稅進價為B.則有:{銷售額-A/(1+增值稅稅率)-[銷售額×增值稅稅率-A/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)1-所得稅稅率)={銷售額-B/(1+征收率)-[銷售額×增值稅稅率-B/(1+征收率)×征收率(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)1-所得稅稅率)。
  當城市維護建設稅稅率為7%,教育費附加征收率為3%時,價格折讓臨界點的情況如表2所示:
  表2  各類型企業價格折讓臨界點數值
  一般納稅人 小規模納稅人 價格折讓臨界點
  17%     3%    86.080%
  13%     3%    90.33%
  由表2可知,若購進的貨物非特殊產品,當小規模納稅人供應商的價格為一般納稅人供應商的86.80%時,即價格折讓幅度為86.80%時,無論從哪一方進貨,企業所取得的收益相等。同理,若購進的貨物為特殊產品,則當小規模納稅人供應商的價格為一般納稅人供應商的90.33%時,即價格折讓幅度為90.33%時,無論從哪一方進貨,企業所取得的收益相等。
  對于供應商而言,由于稅率的調整,此價格折讓臨界點比增值稅轉型改革前的數值均有所下調,這便意味著小規模納稅人若要在競爭中取勝,價格因素成為更為敏感的因素。因此,小規模納稅人在自身征收率下調的同時應注意價格折讓臨界點的相應變化,增強成本控制,擴大市場份額,從而在激烈的競爭中取勝。
  對于購貨企業來說,在選擇供應商時,應詳細比較各類型供應商的產品價格與質量,結合價格折讓臨界點的數值,合理選擇供應商,從而降低成本、提高利潤空間,使自身利益最大化。
  (三)稅率
  增值稅轉型改革后,企業所適用的增值稅稅率僅為3檔,即從事非特殊產品(包含礦產品)經營銷售的一般納稅人為17%、從事特殊產品(不含礦產品)經營銷售的一般納稅人為13%、小規模納稅人為3%.企業應結合自身生產經營特點,按照稅務部門的規定適用相應稅率。而從事礦產品經營的企業應注重稅率調高后對企業生產經營成本的影響,及時對經營策略進行調整,防止與減輕因稅率變動而對企業生產經營造成的不利影響。同時,小規模納稅人應抓住此次減稅的大好時機,配合稅收優惠政策,制定相應的經營戰略,大力拓展經營業務,增強自身實力,進一步提高企業的盈利能力。
  (四)退稅政策
  由于實行了購進固定資產進項稅額的可抵扣政策、取消了進口設備的免稅政策與外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策,企業應重新估計采購對象及其所帶來的相應稅收優惠,并綜合考慮采購成本、商品質量等因素,使企業以最低的投入獲得最大的收益。

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