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房地產開發企業土地增值稅偷、漏、避稅手段

發布時間:2010-9-4 21:32:49

 土地增值稅是影響房地產開發企業稅后利潤的一個重要因素。為躲避土地增值稅,許多房地產開發企業使盡渾身解數,各出高招。筆者結合稅審業務的實際,輔之以相關資料,對現行土地增值稅清算偷、漏、避稅手段予以歸納和揭示如下。
    一、虛構合作開發建房模式避稅
    《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]48號)中對合作開發土地有明確規定:“一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅;建成后轉讓的,應征收土地增值稅”。
    某房地產開發企業實際購得一塊土地的使用權準備修建住宅,而另外與土地轉讓方簽定合作建房協議。這棒從形式上就符合了一方出土地一方出資金的條件。這種以人為的“合作開發模式”的避稅方式,被很多地產企業采用。
    二、項目轉讓方式避稅
    目前流行的地產公司收購方案是:先由收購方成立一家能夠享受稅收優惠的公司,再由該公司以吸收合并方式兼并項目公司,項目隨公司而轉移,而國家法律法規對兼并明確給予稅收優惠,免征不動產移轉中的營業稅、土地增值稅及契稅。對于吸收合并中的債務風險,則采用由被兼并方提供擔保的方式予以防范。
    三、以明顯偏低價格銷售商鋪少計銷售收入
    例如,某項目銷售商鋪8420m2,銷售均價18600元/m2.其中:低價銷售5150m2,9200元/m2.這以明顯偏低價格銷售商鋪,少計銷售收入4841萬元。《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十五條第六項規定納稅人申報的計稅依據明顯偏低,又無正當理由的,稅務機關有權核定其應納稅額。
    四、銷售收入不做申報納稅
    由于房地產行業前期資金投入較大,為避免出現資金短缺、周轉不靈等問題,房地產企業往往選擇將銷售收入計入“預收賬款”科目,定金計入“其他應付款”科目,達到推遲申報、少繳稅款甚至不做納稅申報的目的。
    五、房地產交換不確認收入
    根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》的規定,納稅人轉讓房地產所取得的收入,包括貨幣收入、實物收入和其他收入。通過房地產交換,交換雙方都取得房產這一實物形態的收入,應屬于土地增值稅的征稅范圍。交換雙方都應作為一種實物收人,申報繳納土地增值稅。
    六、項目工程建安成本偏高
    如某市2007年商品房建安造價標準為1540元/m2,某公司實際建安成本3610元/m2,差異額2070元/m2,差異率134.41%.如果開發商提供的建安成本扣除額明顯高于造價表,又沒有正當理由,地稅部門將按核定辦法予以扣除。
    七、股權投資取得土地根據評估價值入賬
    某房地產公司以股權投資方式取得一塊土地根據評估價值7870萬元,全部記入地價成本,而付清地價款憑證僅為3150萬元,開發項目的土地成本未按照歷史成本及實際發生的成本確認扣除(市場公允價值+取得土地相關稅費)。
    通過股權收購方式獲取土地使用權,收購人應重視收購后土地成本的計量。從賬務處理來看,土地評估增值部分無法在股權交易過程中得到賬面確認。交易行為屬于股權投資,而非土地使用權交易。因此,賬務處理上,溢價支出僅能計入相關投資成本,而不能將溢價支出計入土地成本。不能按經評估確認后的價值確定有關資產的成本,將無形資產評估增值部分計入土地成本。
    八、代收費用計入扣除項目加計扣除
    根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》的規定,對于縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用,可以根據代收費用是否計入房價和是否作為轉讓收入,確定是否扣除。如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的,可作為轉讓房地產所取得的收入計稅;相應的,在計算扣除項目金額時,代收費用可以扣除,但不允許作為加計20%扣除的基數。如果代收費用未計入房價中,而是在房價之外單獨收取的,可以不作為轉讓房地產的收入。相應地,在計算增值額時,代收費用不允許在收入中扣除。首先,確定要求代收費用的主體是否是縣級以上人民政府;其次,視情形決定是否作為扣除項目,且一律不得作為加計20%扣除計算的基數。
    九、虛列公共配套設施支出
    企業在簽訂建筑安裝合同時,已經將附屬工程、水電工程、屋面防水工程等包括在合同總價款中,在工程完工結轉成本時,又就這些單項簽訂大額虛假合同,或者作為公共配套設施支出發票重復進入開發成本。
    十、擴大開發項目成本費用
    1.虛開材料發票。如購置建筑材料1500余萬元列入裝修費用。一是供貨合同在工程竣工且銷售的情況下簽訂和采購,與事實不相符合;二是簡單裝修售房條件下,少量的裝修工程消耗大量的鋼材水泥于情理不符。
    2.以預算發包價格計入工程成本。
    3.虛開建安發票,房地產開發企業涉及的行業較多,一個項目的開發包括設計、建筑施工安裝、加工業、建材商貿、房屋銷售代理業、廣告、物業管理等諸多部門。不僅使房地產企業的財務日常處理票據的工作量大、成本核算也容易混亂,也給房地產企業虛增成本帶來了可乘之機。利用建安發票虛列成本的,房地產公司只要支付33%的營業稅及附加,便可偷逃25%的企業所得稅。
    十一、整層車庫列入公共配套設施扣除
    企業單獨建造的停車場所,應作為成本對象單獨核算。部分開發商利用地下基礎設施形成的停車場所,作為公共配套設施進行處理。比如某項目一層建成36個框架結構車位,其建造成本全部列入公共配套設施扣除。
    十二、印花稅計入與轉讓房地產有關的稅金扣除
    《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》規定:“細則中規定允許扣除的印花稅,是指在轉讓房地產時繳納的印花稅。房地產開發企業按照《施工、房地產開發企業財務制度》的有關規定,其繳納的印花稅列入管理費用,已相應予以扣除。”印花稅應列入企業的管理費用進行扣除,不應計入“與轉讓房地產有關的稅金”中扣除。
    十三、拖延清算時間遞延納稅
    部分房地產企業利用種種手段鉆《土地增值稅暫行條例》的空自,遲遲不進行決算,或留下一兩套尾房,致使整個項目不能決算,逃避土地增值稅的清算,已經成為普遍現象。
    十四、商鋪自營自用逃避納稅
    將開發的高增值率的部分房地產,如商鋪、車庫等,轉為企業自用或用于出租等商業用途,由于產權未發生轉移,不需繳納土地增值稅,在稅款清算時不列收入,不扣除相應的成本和費用。如果產權末發生轉移,不征收土地增值稅。
    十五、未按預征率足額繳納土地增值稅
    各地稅務機關會根據當地經濟狀況調整土地增值稅征收項目和預征率,如深圳市從2008年7月1日開始調整土地增值稅預征率,具體調整如下:普通標準住宅按銷售收入1%預征,別墅為3%,其他類型房產為2‰對2008年6月30日以前,已按普通標準住宅0.5%預征,其他類型房產1%預征,是否要求補稅未有明確規定。部分房地產企業不及時按調整后的預征率足額繳納土地增值稅。
    十六、利息支出一律計入扣除項目
    根據《土地增值稅暫行條例實施細則》的規定,利息支出要視情況確定,分在規定范圍內據實扣除和在10%以內計算扣除兩種情況。凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的,允許據實扣除,但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的,利息支出不得單獨計算,而應并入房地產開發費用中一并計算扣除。在這種情況下,房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的10%以內計算扣除。
    十七、將代收費用一律計入扣除項目加計扣除
    如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的,可作為轉讓房地產所取得的收入計稅;相應的,在計算扣除項目金額時,代收費用可以扣除,但不允許作為加計20%扣除的基數。如果代收費用未計入房價中,而是在房價之外單獨收取的,可以不作為轉讓房地產的收入。相應地,在計算增值額時,代收費用不允許在收入中扣除。首先,確定要求代收費用的主體是否是縣級從上人民政府;其次,視情形決定是否作為扣除項目,且一律不得作為加計20%扣聚計算的基數。
    十八、公共設施的成本費用全額扣除
    部分房地產企業將小區居委會、會所、停車場(庫)、物業管理場所、居民文體娛樂場所等公共設施的成本費用一律計入扣除項目。根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理方法》(國稅發[2009]31號)的規定:屬于營利性的,或產權歸企業所有的,或未明確產權歸屬的,或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位的,應當單獨核算其成本。除企業自用應按建造固定資產進行處理外,其他一律按建造開發產品進行處理。
    十九、利用關聯方交易進行利潤轉移。
    目前房地產開發企業很多都有若干個經營內容不同的公司,如:建筑設計公司、咨詢公司、商貿公司、建筑施工公司等等,通過與這些關聯公司之間的交易,將開發房地產利潤轉移,造成房地產開發項目低利潤或微利。
    二十、內部分配,清算注銷不預留和繳納稅款
    建議投資人或合作雙方,留足應繳稅款后再進行利益分配,不僅可以規避涉稅風險,還可以避免合作雙方不必要的經濟糾紛。待稅款清算結束后雙方再將余額進行分配。
    二十一、小結
    對房企現行土地增值稅偷、漏、避稅手段歸納和揭示,其目的是進行先期稅負風險提示,根據操作實務得到預先防止,協助企業與相關機構進行溝通,及時采取應對措施,化解項目先期稅負險,有效解決商業目的與稅務目的之間的分歧。
    房地產開發企業應當根據企業自身實際及其經營特點,通過利用稅收優惠政策和分析研判稅法的漏洞、不足,合理選擇會計處理技術,應對稅務機關的例行檢查和稅款清算。在充分理解稅收政策的同時,進行必要,合理的稅收籌劃,盡可能把政策對企業的不利影響降低到最低點。

 
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